서울행정법원 2023. 11. 9. 선고 2022구합54283 판결

[개별소비세등부과처분취소]

서울행정법원

제2부

판결

사건: 2022구합54283 개별소비세 등 부과처분 취소
원고: A 주식회사
소송대리인 법무법인 민주 담당변호사 이미영, 임재홍
피고: 서울세관장
소송대리인 법무법인 시우 담당변호사 오형철, 장현기
변론종결: 2023. 9. 7.
판결선고: 2023. 11. 9.

주문

1. 원고의 청구를 기각한다.
2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청구취지

피고가 2021. 9. 1. 원고에게 한 별지 1 목록 기재 각 처분을 취소한다.

이유

1. 처분의 경위
가. 원고는 2018. 12. 20.부터 2020. 5. 7.까지 중국 소재 B유한공사(B有限公司, 영문명 C Co., Ltd, 이하 ‘B사’라 한다)가 생산한 액상 니코틴 원액(이하 ‘쟁점 니코틴’이라 한다)을 사용하여 중국 소재 D LTD. 외 2개 업체(이하 통틀어 ‘쟁점 거래처’라 한다)가 제조한 니코틴 함유 전자담배용액(이하 ‘쟁점 물품’이라 한다)을 수입하면서, 쟁점 니코틴이 ‘연초^<각주1> 잎’이 아닌 ‘연초 대줄기’에서 추출한 것이어서 담배사업법 제2조 제1호에서 정한 ‘담배’에 해당하지 않는다는 이유로 개별소비세 납부대상이 아니라고 보아 이를 납부하지 아니하였다.
나. 감사원장은 2019. 12. 4. 관세청장에게 탈세 및 국민건강 침해를 초래하는 전자담배의 ‘줄기 추출 니코틴’ 관련 감사 결과를 통보하였고, 관세청장은 2020. 7. 6. 피고에게 기획심사를 지시하였다.
다. 피고는 2020. 8. 10.부터 2020. 12. 16.까지 원고에 대한 관세조사를 실시한 결과, 쟁점 물품에는 ‘연초 잎’의 일부분인 ‘잎맥’ 등에서 추출한 니코틴이 함유되어 담배사업법 제2조 제1호에서 규정한 ‘담배’에 해당한다고 보아, 2021. 9. 1. 원고에게 별지 1 목록 기재와 같이 개별소비세, 부가가치세 및 그에 대한 각 가산세를 부과하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
라. 원고는 2021. 9. 3. 조세심판원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2022. 9. 22. 위 심판청구를 기각하였다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 36호증, 을 제37호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 원고의 주장
아래와 같은 이유로 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.
1) 아래와 같은 사정들에 비추어 보면 쟁점 물품에 사용된 쟁점 니코틴은 ‘연초의 잎’이 아닌 ‘연초의 대줄기’에서 추출한 것이므로, 쟁점 물품은 담배사업법 제2조 제1호의 담배에 해당하지 않는다.
가) 중국에서 담배 가공 절차는 농가 재배 → 연초점에서 연초 잎 등 수매 → 복고장[이 사건에서는 E유한책임공사(E有限责任公司), 이하 ‘E공사’라 한다]에서 연초 잎 등 가공, 재건조 → 궐련장에서 등급분류(연초 잎 슬라이스, 길고 짧은 연경, 연초 잎 부스러기) → 궐련제조공장에서 담배 제조 순으로 이루어진다. E공사는 연초점에서 공급받은 연초를 Ⓐ 슬라이스 연초 잎, Ⓑ 길고 짧은 연경, Ⓒ 연초 잎 부스러기, Ⓓ 폐기연경 등 4가지 형태로 가공·분류한 뒤, 위 Ⓐ, Ⓑ, Ⓒ는 담배제조허가를 받은 연초기업에 공급하고, Ⓓ 폐기연경은 생물질 생산업체 또는 폐기농산물 처리업체 등에 공급하면서, 중국의 연초전매법의 규율을 받지 않는 연초 대줄기도 B사와 같은 생물질 생산업체 또는 폐기농산물 처리업체에 공급하였다. B사는 위와 같이 공급받은 연초 대줄기에서 니코틴을 추출하였다.
나) B사는 중국의 연초전매법상 담배제조허가를 받지 않아 연초 잎 및 잎맥을 원료로 니코틴을 생산할 수는 없다. 다만 B사는 연초 대줄기로부터 니코틴을 추출할 수 있는 기술력을 바탕으로 E공사와 연초 재배 농민으로부터 중국의 연초전매법 적용을 받지 않는 연초 대줄기를 별도로 공급받아 니코틴을 추출하였을 뿐이고, 쟁점 니코틴 생산에 연초 잎 부분을 사용한 사실이 없다. E공사가 B사에게 Ⓓ 폐기연경을 공급하는 계약과 관련하여 중국 당국의 승인을 받았는데, 이는 니코틴이 아닌 살충제와 유기비료 생산의 원료로만 사용하도록 승인받은 것이어서 Ⓓ 폐기연경에서 니코틴을 추출하는 것은 엄격한 처벌을 감수하지 않고서는 불가능하다.
다) ‘stem’이나 ‘연경(烟梗)’은 연초 잎의 주맥 또는 지맥만을 지칭하는 것이 아니라 연초의 대줄기를 지칭할 때도 사용되는 단어이다. HS해설서에서 줄기를 stalks와 stems을 모두 사용하면서 주맥을 midribs라고 표현하고 있다는 점에 비추어 보아도 stem은 대줄기를 지칭하는 말이라는 사실을 알 수 있다. 따라서 B사가 E공사로부터 공급받은 폐기연경은 줄기절단법으로 수확된 연초에서 담배 가공에 사용되는 연초 잎을 분리한 뒤 남은 연초 대줄기를 의미한다. 원고가 쟁점 물품 수입신고서에 기재한 ‘Stem Nicotine’ 역시 ‘연초 대줄기를 원료로 한 니코틴’을 뜻한다.
라) 줄기절단법을 사용하여 수확된 연초 잎의 경우 줄기의 무게로 인하여 그 가격이 약 50% 정도 저렴한바, E공사는 줄기절단법으로 수확된 연초 잎과 연초 줄기를 함께 매수한 것으로 보아야 한다.
마) 과세요건의 증명책임은 과세관청이 부담하여야 하는데, 피고는 쟁점 물품이 연초 잎에서 추출한 니코틴을 원료로 제조된 것이라는 사실을 증명하지 못하였다.
2) 담배사업법에서는 담배를 ’연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 제조한 것‘이라고 정하고 있는데, 과거 담배전매법이 ’담배부산물‘과 ’연초의 잎‘을 엄격히 구분하여 함께 규율하다가 담배사업법이 제정되면서 ’담배부산물‘을 담배사업법의 규율대상에서 삭제한 입법 연혁 등에 비추어 보면, 담배사업법에서 정한 ’연초의 잎‘에는 ’담배부산물‘이 포함되지 않는다. 따라서 쟁점 물품은 담배부산물에서 추출된 쟁점 니코틴을 이용하여 생산되었을 뿐 연초의 잎을 원료로 한 것이 아니므로 담배사업법상의 담배에 해당하지 않는다.
3) 원고는 쟁점 물품을 수입하면서 쟁점 거래처가 제공하는 각종 무역 관련 서류의 기재 내용을 신뢰할 수밖에 없었고, 이에 따라 정상적으로 수입신고를 하고 납세의무를 이행하였다. 원고로 하여금 현지에 직접 방문하여 수입물품이 어떻게 제조되는지까지 확인할 것을 요구하는 것은 수입업자에게 지나치게 과중한 의무를 부과하는 것이다. 따라서 설령 쟁점 물품이 담배사업법상 담배에 해당하여 개별소비세 과세대상이 된다고 하더라도 납세의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우에 해당하므로 이 사건 처분 중 가산세를 부과한 부분은 위법하다.
나. 관계 법령
별지 2 기재와 같다.
다. 인정사실
1) 기획재정부는 2016. 9. 29. 담배사업법 제2조를 근거로 연초의 잎이 아닌 연초의 줄기․뿌리 부분에서 추출한 니코틴은 담배사업법상 담배에 해당하지 않는다고 민원 회신을 하였다(갑 제36호증).
2) 연초 잎의 모양 및 명칭은 아래 그림과 같다(을 제3호증).
<이미지4-0>

3) 중국의 담배 사업 체계 및 규제(갑 제15호증, 을 제1, 9, 21, 41, 42호증)
가) 중국은 중화인민공화국연초전매법(이하 ‘연초전매법’이라 한다)을 제정하여 담배사업에 대한 국가 전매전영제도(專賣專營制度)를 전면 확립하였다.
나) 연초전매는 국가가 연초전매품의 생산, 판매와 수입․수출 업무에 대하여 독점적 경영, 획일적 관리를 실행하는 제도로서, 국가가 연초전매품의 생산, 판매, 수출입에 대하여 법에 따라 전매관리 및 연초전매허가증제도를 실시한다.
다) 연초전매법 제2조는 ‘연초전매품이라 함은 궐련, 시가, 각연초, 재열건조담뱃잎, 담뱃잎, 궐련지, 필터봉, 담배용 각연초, 담배전용기계를 말한다. 궐련, 엽궐련, 각연초, 열건조담뱃잎을 통칭해서 담배 제품이라 한다’라는 취지로, 같은 법 제7조는 ‘담뱃잎은 담배 제품 생산에 필요한 열건조 담뱃잎과 자연건조 담뱃잎을 지칭하는 것이다’라는 취지로 각 규정하고 있다.
라) 중국담뱃잎세잠정조례는 연초 잎을 수매한 금액을 근거로 세금을 부과하기 위해 2006. 4. 28.부터 시행되었는데, 연초 잎을 수매하는 회사가 담뱃잎세의 납세자가 된다. 위 조례에서 담뱃잎이란 자연건조 담뱃잎과 열건조 담뱃잎을 말한다. 담뱃잎세의 납부세액은 납세자가 수매한 연초 잎의 수매금액에 20%의 세율로 산정된다.
마) 중국은 전자담배에 대해서도 엄격한 규제를 하기 위해 2022. 8. 15. ‘전자담배 관련 생산기업, 판매기업 담배전매허가증관리세칙’을 제정하였다.
4) B사의 사업내용
가) B사는 2011. 10. 18.경 설립되어 2012. 10.경 중국 연초전매국으로부터 연초폐기물 처리업체로 승인받았다(을 제13호증 1면, 전자기록뷰어 기준, 이하 같다).
나) B사의 회사 소개자료에는 연초 잎의 주맥 부분을 가리켜 ‘Stem’으로 표시하면서 ‘담배폐기물로서 니코틴을 추출하는 원재료이고 그 외 나머지 부분은 비료 생산에 사용된다’고 설명하고 있다(을 제7호증 3면).
다) B사의 홈페이지에는 ‘니코틴 추출 폐기물(extracted waste)과 폐기갈간(廢弃秸秆, crop straw waste)을 사용하여 농자재 제품을 만든다’고 소개하였고, 위 회사가 생산하는 니코틴 제품(L-Nicotine) 원액은 니코틴 담뱃잎 추출물(Nicotine tobacco leaf extract)’이라고 설명하면서 연초 잎의 잎맥 사진을 게재하였다(을 제13호증 5, 6, 8면). B사는 위 홈페이지에서 니코틴(L-Nicotine)의 용도를 식물성 살충제의 하나로 설명하는 한편, 니코틴 상품판매 화면에서는 니코틴을 살충제, 의약품, 담배대용품(nicotine patch, cigarette substitute) 내지 전자담배 용액(e-juice)으로 사용할 수 있다고 설명하고 있다(을 제13호증 4, 5면, 을 제39호증 11면).
라) B사의 2016년 공개전양설명서(우리나라의 감사보고서와 유사한 서류이다)에서는 B사의 주요사업으로 ‘회사는 주로 담뱃잎(烟叶, 연엽), 연경(烟梗) 등 담배폐기물을 이용하여 니코틴을 추출하며, 주요영업업무는 니코틴 생산, 연구개발 및 판매이다’, ‘회사의 주요제품인 니코틴의 응용분야는 전자담배, 살충제, 의약제조 등 세가지 분야이다’라고 기재하고 있다(을 제15호증 37, 64면). 또한 위 설명서의 B사의 영업수익 현황을 보면 2014년에서 2016년 상반기까지 주요영업업무수익이 회사 수익의 87.83%에서 95.87%를 차지하고, 니코틴이 위 주요영업업무 수익의 100%를 차지한다(을 제15호증 52면).
마) B사의 2016년 공개전양설명서의 ‘주요구매계약사항’에 따르면, B사는 2014. 3.부터 2016. 7.까지 용제유(溶剂油), 생물 곡식 과립(生物质颗粒燃料), 폐기연경(废弃烟梗), 탄산소다(片碱) 등을 구매하였을 뿐이고, 연초 대줄기를 별도로 구매한 내역은 나타나지 않는다. B사는 위 기간 동안 6차례에 걸쳐 용제유(溶剂油)를 2,421,271 위안에 구매하고, 1차례(2014. 4. 6.) E공사로부터 폐기연경(废弃烟梗)을 255,270 위안에 구매하였다(을 제15호증 56, 57면).
바) B사는 2015. 9.경 연초 대줄기에서 니코틴을 추출하는 기술에 관하여 특허출원을 하였으나 최종 거절되었고, 연초 폐기물에서 니코틴을 추출하는 기술에 관하여만 특허출원이 이루어졌다(갑 제19호증, 을 제28호증, 가지번호 있는 경우 각 가지번호 포함, 이하 같다).
5) 피고의 관세조사 경위
가) 관세청은 2019. 7. 25.경 ‘전자담배용 니코틴 용액에 관한 수입통관 관리 강화’ 방안을 마련하여 ‘2019. 9. 2. 수입신고 분’부터는 ‘줄기ㆍ뿌리 니코틴 제품’으로 신고된 물품의 수입자에게 구매 계약서, 제조사실 등 증빙자료(줄기 구매단계부터 액상추출 및 수출단계까지 제조공정별로 구분)를 징구하도록 하였다(을 제35호증).
나) 원고는 쟁점 물품을 수입하면서 피고에게 쟁점 니코틴의 원재료 구매계약서로서 B사와 E공사 사이에 체결된 ‘2018 고계폐기연초분말소수협의‘를 제출하였다(을 제36호증). 위 계약서는 E공사가 B사에게 폐기연초분말계를 공급하는 것을 주된 내용으로 하는데, 위 서류에는 ‘폐기연초분말계는 언스 재건조 공장의 생산과정 중에 발생되는 폐기연경(廢弃烟梗), 제진 담뱃재 등 연초폐기물을 설비를 통해 40목(目) 이하로 분쇄한 후, 회수하여 이용할 수 없는 연초 폐기 분말을 말한다’고 기재되어 있다.
다) 한편 B사는 2014년경부터 2018년경까지 매년 E공사와 ‘폐기연경처리협의’ 계약을 체결하고, 위 계약에 중국 언스시(恩施市) 연초전매국의 확인·서명을 받아 폐기연경(废弃烟梗)을 공급받아 왔다(을 제12호증). B사와 E공사가 체결한 ‘폐기연경처리협의’에는 ‘연초 대줄기’가 별도로 기재되어 있지 않다.
6) ‘연경(烟梗)’의 의미에 관한 중국 내 기관 등의 회신
가) 중국의 백과사전(중국 바이두 백과사전 및 MBA 백과사전)에는 연경(烟梗)을 “담뱃잎의 두껍고 단단한 엽맥으로 잎 무게의 약 25~30%(1/4)를 차지”하는 것으로 정의하고 있고, 위 MBA 백과사전은 연경을 영문으로 “Tobacco Stem”이라고 표기하고 있다(을 제4, 5호증).
나) 중국의 최대 담배 생산지역인 운남성의 인민정부외사판공실은 주청두한국총영사관의 ‘연경(烟梗)’의 의미를 묻는 질의에 2019. 11. 28. 아래와 같이 회신하였다(을 제2호증).
<이미지8-0>

다) 중국 국세청은 2020. 4. 28. 한국 국세청의 B사에 대한 질의에 대하여 아래와 같은 취지로 답변을 보냈다(을 제11호증).
<이미지8-1>

라) E공사는 2020. 9. 23. 중국 해관총서(우리나라의 관세청에 해당하는 기관이다) 및 인터폴의 질의에 아래와 같이 답변하였다(을 제8호증).
<이미지9-0>

마) 관세청은 주중화인민공화국대한민국대사관(이하 ‘주중국대사관’이라 한다)에 ‘담배 잎줄기(연경, 烟梗)에 대한 정의, 관련 법령’ 등의 분석을 요청하였고, 위 대사관은 2020. 11. 18. 아래와 같이 답변하였다(을 제9호증).
<이미지9-1>

바) 피고는 중국 해관총서에 B사와 E공사 사이에 2017년경에 체결된 ‘폐기연경처리협의’ 계약, 연초의 잎맥(그림①)과 연초의 줄기(그림②, stalk)를 사진으로 제시하며 폐기연경 및 연경에 관하여 질의하였고, 중국 해관총서는 2021. 2. 26. 위 질의에 대하여 아래와 같은 취지로 답변하였다(을 제10호증).
(그림 삽입을 위한 여백)
<이미지10-1>

7) B사의 입장
가) B사는 쟁점 니코틴이 문제되자 2019. 7. 20.경 “쟁점 니코틴의 원재료는 연경(연초 대줄기)이고, 한국시장에 공급하는 니코틴에는 주맥과 지맥이 있지 않다. 대줄기를 번역할 어휘가 없어서 ‘연경(STEM)’이라는 단어를 사용하였다”는 취지의 성명서를 발표하였다(갑 제30호증).
나) B사는 위 성명서와 관련하여 원고 외 다른 업체에 대한 관세조사에서 피고에게 ”니코틴 생산 원재료로 사용하는 ‘연경(갈경)’은 ‘연경(stem)’과 동일한 것이고, 위 연경은 E공사로부터 공급받고 있으며, 다른 원재료는 없다. 니코틴의 원재료는 갈경이고, 연초의 가장 굵은 줄기이다. 상세한 내용은 회사의 영업비밀이기 때문에 대외적으로 상세하게 공표할 수 없다“는 취지로 답변하였다(을 제25호증).
8) 중국 내 담배 관련 현황
가) 윈난성 연초연엽공사는 2019년경 주청두한국총영사관의 질의에 대하여 아래와 같이 회신하였다(을 제16호증).
<이미지11-1>

나) 중국연초총공사는 연초 잎을 기준 중량(50kg)에 따라 등급별로 가격을 정하여 수매하고 있다(을 제22 내지 24호증).
9) 연초 대줄기로부터 니코틴 추출 가능성 및 효율성
가) 감사원 감사 과정에서 니코틴 함량이 연초 잎은 0.5%~5.0%로, 연초 줄기는 0.06%~1.15%로, 연초 뿌리는 0.08%~0.75%로 확인되었다(갑 제36호증 11면).
나) 국내 담배의 제조와 판매를 담당하는 주식회사 F는 피고의 요청으로 연초 잎맥과 대줄기의 각 니코틴 수율(收率, 원자재에 어떤 화학적 과정을 가하여 원하는 물질을 얻을 때, 실제로 얻어진 분량과 이론상으로 기대했던 분량을 백분율로 나타낸 비율을 말한다)을 측정하였다. 그 결과 니코틴을 연초 대줄기로부터 추출하는 경우 0.03%, 연초 잎맥에서 추출하는 경우 0.39%로 나타났다(을 제43호증).
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제15, 19, 30, 36호증, 을 제1 내지 5, 7 내지 13, 15, 16, 21 내지 25, 28, 35, 36, 39, 41, 42, 43호증의 각 기재 및 영상, 변론 전체의 취지
라. 쟁점 니코틴의 원료에 연초의 잎이 포함되었는지 여부
1) 관련 법리
구 개별소비세법(2020. 6. 9. 법률 제17339호로 개정되기 전의 것) 제1조 제2항 제6호는 담배사업법 제2조에 따른 담배를 개별소비세의 과세대상으로 규정하고 있다. 한편 구 담배사업법 제2조(2014. 1. 21. 법률 제12269호로 개정되기 전의 것)는 ‘담배’를 ‘연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 피우거나, 빨거나, 씹거나 또는 냄새 맡기에 적합한 상태로 제조한 것’으로 정의하고 있었다. 그런데 2014. 1. 21. 법률개정으로 ‘담배’를 ‘연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 피우거나, 빨거나, 증기로 흡입하거나, 씹거나 또는 냄새 맡기에 적합한 상태로 제조한 것’이라고 함으로써 담배의 정의에 ‘증기로 흡입하기에 적합하게 제조한 것’도 추가하였다. 위와 같은 법 개정의 이유는 담배의 정의에 전자담배가 포함되도록 하여 전자담배의 허위광고, 품질관리소홀 등을 규제하고, 전자담배에 대한 부정확한 광고로 인한 소비자의 혼란을 방지하고자 하는 데 있다. 이러한 개정 법률의 문언 및 개정 이유에 비추어 보면, 전자장치를 이용하여 호흡기를 통하여 체내에 흡입함으로써 흡연과 같은 효과를 낼 수 있도록 만든 니코틴이 포함된 용액은 연초의 잎에서 추출한 니코틴을 그 원료로 하는 한 증기로 흡입하기에 적합하게 제조한 것이어서 그 자체로 담배사업법 제2조의 담배에 해당한다고 해석된다(대법원 2018. 9. 28. 선고 2018도9828 판결 등 참조).
과세처분 취소소송에 있어 과세요건 사실에 관한 입증책임은 과세권자에게 있으나, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건 사실이 추정되는 사실이 밝혀지면 상대방이 문제로 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상 적격이 되지 못하는 사정을 입증하지 않는 한 당해 과세처분을 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수 없다(대법원 2008. 5. 29. 선고 2007두21785 판결).
2) 구체적 판단
앞서 본 인정사실, 앞서 본 증거들, 을 제6, 26, 38호증의 각 기재, 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음의 사실 및 사정들을 종합하여 보면, 쟁점 니코틴은 연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 제조되었다는 점이 피고에 의하여 합리적으로 수긍할 수 있을 정도로 증명되었다 할 것이고, 원고가 제출한 증거만으로는 이를 뒤집기에 부족하다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.
가) B사는 니코틴 생산, 연구개발 및 판매를 주요영업업무로 하고, 니코틴이 영업수익의 대부분을 차지한다. B사가 연초의 대줄기에서만 니코틴을 추출하였다면 B사에게는 원재료인 연초의 대줄기 매입이 매우 중요한 업무에 해당한다. 그럼에도 B사에 대한 공개전양설명서, B사와 E공사 사이에 체결된 ‘폐기연경처리협의’ 및 ‘2018 고계폐기연초분말소수협의‘, E공사의 2020. 9. 23.자 답변에는 B사가 E공사로부터 폐기연경을 매입한다는 내용만 나타나 있을 뿐, 별도로 연초 대줄기를 매입한다는 내용은 찾아보기 어렵다.
원고는 이 사건에 이르러 비로소 B사가 농가에서 직접 연초 대줄기를 구매하기도 한다고 주장하면서 농가구매 영수증(갑 제23호증), 중국 농민 진술서(갑 제42호증), B사의 중국 과세기관 제출자료(갑 제54호증)를 제출하기도 하였다. 그러나 ① 원고가 피고의 요구에 따라 원재료 구매계약 증빙으로 B사와 E공사 사이에 체결된 ‘2018 고계폐기연초분말소수협의‘를 제출한 점, ② 원고가 제출한 B사 생산공정도(갑 제10호증)에 따르면 니코틴의 원재료는 ‘연경(烟梗)’이라고 표기하고 있음에 반하여 원고가 이 사건에 이르러서야 비로소 추가로 제출한 위 자료들(갑 제23, 42, 54호증)에는 이와 달리 ‘연경(烟莖)’, ‘갈간(秸秆)’, ‘연갈간(烟秸秆)’으로 기재되어 있는 바, B사는 홈페이지를 통해 ‘니코틴 추출 폐기물(extracted waste)과 폐기갈간(廢弃秸秆, crop straw waste)을 사용하여 농자재 제품을 만든다’고 소개한 사실이 있었던 점에 비추어 보면, 원고가 추가로 제출한 자료들이 니코틴 추출을 위한 원재료 구매 사실을 뒷받침하는 것인지, 아니면 농자재 제품 생산을 위한 원재료 구매 사실을 뒷받침하는 것인지 알기 어려운 점, ③ 원고 제출 영수증 중 일부는 2020. 11. 17.에 작성된 것이어서 쟁점 니코틴과 관련이 없고, 다른 영수증은 출처가 불분명한 점, ④ 중국 농민 진술서는 작성자를 확인할 수 있는 신분증 등이 첨부되어 있지 않은 점 등에 비추어 원고의 위 주장 및 증거는 쉽게 믿기 어렵다.
원고는, 갑 제11호증을 근거로 B사가 2017년 39.6톤, 2018년 38.6톤, 2019년 32.2톤, 2020년 44.2톤의 니코틴을 생산하였다며, E공사로부터 연초박(폐기연경을 의미하는 것으로 보인다)을 공급받은 2018. 4.부터 2019. 8.까지 기간 동안 니코틴 생산량이 유의미하게 변동되지 않았다는 취지로 주장을 한다. 그러나 ‘E공사는 2012. 1.부터 2019. 8.까지 B사에 폐기연경을 공급하였고, 그 이후에는 공급하지 않았다’는 취지의 중국 해관총서의 2021. 2. 26.자 회신, B사와 E공사 사이에 체결된 폐기연경처리협의 등에 비추어 볼 때, 원고가 제출한 증거 중에서 2017년, 2018년의 니코틴 생산량은 이 사건에서 별다른 의미를 갖지 못한다. 다만, E공사가 폐기연경 공급을 중단한 2019. 8. 이후에 B사의 니코틴 생산량에 관하여 살피건대, ① 갑 제11호증은 출처가 불분명한 점, ② 갑 제11호증은 다른 업체의 질의에 따라 B사가 니코틴 생산량(2017년 33.7톤, 2018년 28.3톤, 2019년 16.2톤, 2020년 6.7톤)에 관하여 회신한 을 제34호증의 기재와도 차이가 큰 점, ③ 을 제34호증에 기재된 니코틴 생산량을 보면 B사는 2019년 이후부터 니코틴 생산량이 급감하고 있어 E공사가 폐기연경 공급을 중단한 사실에 오히려 부합하는 점에 비추어 보면, 갑 제11호증은 B사가 연초의 대줄기에서 니코틴을 추출한다는 사정을 뒷받침한다고 보기 어렵다.
나) 연경(烟梗)의 의미와 관련하여, ① E공사는 ’B사에 제공하는 폐기연초분말은 폐기 담배 잎맥, 제진 담뱃재 등 연초 폐기물이다‘라고 답변한 점, ② 중국 해관총서는 2021. 2. 26. 연초의 잎맥 부분을 가리키며 폐기연경이라고 답변한 점, ③ 중국의 백과사전에서 ’연초 잎의 두껍고 단단한 엽맥으로 잎 무게의 약 25~30%를 차지’한다고 정의하고 있는 점, ④ 중국 운남성의 인민정부외사판공실은 ’연초 잎의 주맥과 지맥이다‘라고 답변한 점에다가 중국은 전국 담배사업의 인원, 재정, 물자, 생산, 공급, 판매 등을 집중적․획일적으로 관리하고 있으므로 관련 제품 생산 공정 및 사용되는 용어도 통일적일 것으로 보이는 점까지 더하여 보면, E공사와 B사 사이에 체결된 ‘폐기연경처리협의’ 및 ‘2018 고계폐기연초분말소수협의‘에 기재된 폐기연경은 연초의 잎맥 부분을 의미하는 것으로 봄이 타당하다.
이에 대하여 원고는 담배제조회사인 G가 한국과 중국에서 각 출원한 담배줄기처리방법 특허에서도 중국어로 ’烟草莖(烟梗)[연초경(연경)]‘으로 표기하고 있는 점 등을 보더라고 연경(烟梗)은 연초의 대줄기를 의미한다고 주장한다. 그러나 G가 ‘담배줄기 처리 방법에 관한 특허’를 출원하면서 0009 문단에서 ‘莖’의 의미를, 0010 문단에서 ‘梗’의 의미를 별도로 설명하고 있는바(을 제6호증), 위 烟草莖(烟梗)[연초경(연경)] 기재만으로 중국에서 연경(烟梗)이 연초 대줄기를 지칭할 때에도 사용된다고 보이지 아니한다. 또한 중국 언론은 연초 잎 수확 후 남은 연초 대줄기를 ’연초갈간(烟草秸秆)‘으로 표기하고 있기도 한 점(을 제26호증)까지 더하여 보면, 연경은 연초의 잎맥을 지칭한다고 보일 따름이고, 달리 연초의 대줄기를 지칭하는 것이라고 인정할 만한 사정을 찾아 보기 어렵다.
원고는 법규의 효력을 갖는 HS해설서에서 줄기를 stalks와 stems을 모두 사용하면서 주맥을 midribs라고 표현하고 있다는 점에 비추어 보아도 stem은 대줄기를 지칭하는 것으로 보아야 한다는 취지로 주장을 하나, stem이라는 표현은 중국어가 아닌 영어이고, B사 등이 폐기연경의 의미에 관하여 설명하는 과정에서 부기한 표현에 불과하다는 점에서, 앞서 B사가 E공사로부터 공급받는 원재료인 ’폐기연경‘의 의미를 살펴본 이상 원고의 위 주장은 더 나아가 살피지 아니한다.
다) 우리나라에서 B사가 생산한 니코틴의 원재료가 문제되기 이전까지 B사가 스스로 작성한 홈페이지, 회사소개자료, 공개전양설명서에서는 연초 대줄기에서 니코틴을 추출하는 기술에 관한 기재가 없었고, 오히려 연초의 잎맥 사진을 제시하는 등으로 연초의 잎맥에서 니코틴을 추출한다고 설명하고 있었다.
이에 대하여 원고는, B사가 성명서를 통해 ”쟁점 니코틴의 원재료는 연경(연초 대줄기)이고, 대줄기를 번역할 어휘가 없어서 ‘연경(STEM)’이라는 단어를 사용하였다“는 취지의 성명서를 발표한 사실을 근거로 연초의 대줄기에서 니코틴을 추출하였다는 취지로 주장을 하나, 위 성명서는 쟁점 니코틴의 원재료가 문제된 이후에 나온 것이고, 기존에 스스로 밝힌 사업 내용과도 배치되는 것이어서 쉽게 믿기 어렵다.
라) 중국연초총공사는 연초 잎을 기준 중량(50kg)에 따라 등급별로 가격을 정하여 수매하고 있고, 중국담뱃잎세잠정조례에 따라 이와 같이 수매한 금액의 20%를 세금으로 납부하여야 한다. 사정이 이와 같다면 중국연초총공사로서는 수매 가격 및 조세의 증가라는 이중 부담으로 인하여 대줄기를 포함한 중량을 기준으로 수매금액을 산정할 이유가 없고, 연초 잎의 중량만을 기준으로 수매한다고 보는 것이 합리적이다(윈난성 연초연엽공사도 주청두한국총영사관의 질의에 대하여 연초 잎 이외 부분은 구매하지 않는다고 회신한 바 있다). 따라서 원고가 주장하는 바와 같이 농가에서 줄기절단법에 따라 연초 잎과 대줄기를 함께 수확을 한다고 하더라도, 연초점에서 수매하는 단계 이전에 연초 잎과 대줄기를 분리하는 작업이 이루어진다고 보는 것이 타당하고, 이미 연초점에서 수매한 연초 잎을 가공, 재건조하는 역할을 담당하는 E공사가 ’연초 잎과 대줄기를 분리하는 작업을 한 뒤 남은 대줄기를 B사에게 납품한다‘는 것은 매우 이례적인 사정이다.
그리고 B사는 홈페이지를 통해 ‘니코틴 추출 폐기물(extracted waste)과 폐기갈간(廢弃秸秆, crop straw waste)을 사용하여 농자재 제품을 만든다’고 소개한 사실이 있고 폐기갈간은 식물의 대줄기를 의미하며 E공사는 B사에 폐기연경만을 공급하였던 점에 비추어 보면, B사는 폐기연경에서 니코틴을 추출하고 남은 찌꺼기와 농가 등을 통해 공급받은 식물의 대줄기를 이용하여 비료 등을 생산하였다고 봄이 타당하다.
마) 연초 대줄기에서 니코틴을 추출하는 것이 기술적으로 가능한 것으로 보이기는 한다. 그러나 B사가 그러한 기술을 갖고서 실제로 상업적인 생산에 적용하여 쟁점 니코틴을 생산한 것인지는 별개의 문제이다. ① B사는 연초 대줄기에서 니코틴을 추출하는 기술에 관한 특허권 등 관련 권리를 보유하고 있지 않은 점, ② 우리나라에서 B사가 생산한 니코틴의 원료가 문제되기 이전까지 B사가 스스로 작성한 홈페이지, 회사 소개자료, 공개전양설명서에서는 연초 대줄기에서 니코틴을 추출하는 기술에 관한 기재가 없는 점, ③ B사가 연초 대줄기를 매입한 자료를 찾아보기 어려운 점, ④ 연초 대줄기에서 니코틴을 추출하는 것은 경제적 효율이 낮은 점 등에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거들만으로는 B사가 쟁점 니코틴을 연초의 대줄기에서만 추출하였다고 보기 어렵다.
바) 원고는, 중국은 연초전매법을 제정하여 연초 재배 단계에서부터 정부가 적극 개입․통제하고 있으므로 B사가 연초 잎맥에서 니코틴을 추출하는 것은 불가능하다는 취지로 주장을 한다. 그러나 ① 중국 국세청은 2020. 4. 28. 우리나라 국세청에 ‘B사는 니코틴이나 담배를 제조, 배급, 국외 수출할 수 있는 허가를 받았다’고 회신한 점, ② 중국 해관총서는 2021. 2. 26. 피고에게 ‘후베이연초전매국이 생물 살충제와 생물 유기비료 생산에만 사용되도록 B사의 폐기연경(waste tobacco stems)(압착 후 형태 파기) 처리를 승인해주었다’고 회신하였는데, B사는 홈페이지에서 B사가 생산한 니코틴(L-Nicotine)의 용도로 식물 살충제를 제시하였던 점, ③ 중국의 연초전매법은 자연건조 담뱃잎과 열건조 담뱃잎만을 규율하고 있었던 점 등을 종합해 보면, B사가 폐기연경에서 쟁점 니코틴을 추출하는 것이 중국의 기존 담배 규제 체계 하에서 완전히 불가능해 보이지는 않는다.
마. 담배부산물이 담배사업법에서 규정한 담배에 포함되는지 여부
아래와 같은 사정에 비추어 보면, 담배부산물이라는 이유만으로 담배사업법에서 정한 담배에 해당하지 않는다고 볼 수 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.
1) 담배사업법 제2조 제1호는 담배를 “연초의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 제조한 것을 말한다”고 규정하고 있으므로 담배에 해당하는지 여부는 원칙적으로 쟁점 물품의 수입 당시에 시행되던 위 규정의 문언에 따라 해석하여야 한다.
2) 구 담배전매법(1972. 12. 30. 법률 제2405호로 전부개정된 것, 이하 같다)은 ‘담배’를 ‘연초, 잎담배, 제조담배, 담배유사품 및 담배부산물’로, ‘제조담배’를 ‘잎담배를 주원료로 하여 끽연용ㆍ요용 또는 후용에 적합한 상태로 제조한 것’으로, ‘담배부산물’을 ‘담배의 경작, 조리, 제조과정에서 생기는 연초의 간근, 엽설, 각설, 증골, 양자골 및 이분’으로 각 규정하였다(제1조 제1, 4, 6호). 이후 1988. 12. 31. 담배전매법이 폐지되고 1988. 12. 31. 법률 제4065호로 담배사업법이 제정되었는데, 위 법률에서는 ‘담배’를 ‘연초․잎담배 및 제조담배’로 정의하였고(제2조 제1호) 담배부산물에 관하여는 별도로 규율하지 않으면서, 제조담배에 관하여는 종래와 동일하게 ‘잎담배를 주원료로 하여 피우거나 씹거나 또는 냄새 맡기에 적합한 상태로 제조한 것’(제2조 제4호)으로 규정하였다.
구 담배전매법에서는 제조담배는 전매청만이 제조하고(제25조), 연초는 전매청장의 허가를 받지 아니하면 경작 또는 시험 재배를 하지 못하며, 담배부산물가공품의 제조자 등이 연초 경작을 할 수 없도록 하고(제3, 9조) 담배부산물의 제조, 양도, 소지 등에 대하여 허가를 받도록 하면서(제26조 제2호) 이를 위반하는 경우 형사처벌(제55조 제1항 제2호, 제56조 제1호)을 하도록 하였다가 담배사업법이 제정되면서 담배부산물 가공품 제조자의 연초 경작 금지와 담배부산물의 제조, 양도, 소지 등에 대한 허가 규정, 이들에 대한 각 형사처벌 규정을 모두 삭제한 점, 구 담배전매법에서 담배부산물은 연초의 경작과정에서 생기는 연초의 줄기나 뿌리(간근, 幹根)까지도 포함하고 있었던 점, 위 법률 개정 전후로 제조담배의 의미에는 별다른 변경이 없었던 점 등에 비추어 보면, 종래에는 ‘담배부산물’의 의미를 명확하게 할 목적으로 그에 관한 정의 규정을 별도로 두었다가 담배부산물을 별도로 구분하여 규율할 필요가 없어져 정의 규정을 삭제한 것으로 보이고, 담배부산물이라는 이유만으로 연초의 잎의 부산물까지도 담배사업법의 규율대상에서 제외하려는 취지였다고 보기는 어렵다.
3) 담배사업법의 제정 이유는, ‘국내담배산업의 발전을 위하여 종전의 전매제도를 개편하되, 제조담배의 제조에 있어서는 독점체제를 계속 유지하도록 하고, 수입·판매에 있어서는 자율성을 부여하며, 잎담배 생산농가를 보호할 수 있도록 하기 위하여 잎담배의 생산 및 수매제도를 개선·보완하려는 것’이라는 것으로, 종전 전매제도의 개편, 잎 담배 생산 농가 보호의 목적 등 이외에 담배의 범위를 축소하려는 목적은 확인되지 않는다.
4) 담배사업법에서 담배제조업을 허가제로 운영하고 이에 대한 허가기준을 둔 것은, 국민건강에 나쁜 영향을 미치는 담배산업의 특성을 고려하여, 산업의 경쟁체제는 유지하면서도 군소생산업체가 다수 설립되는 것을 막아, 담배의 품질과 공급량 등을 효율적으로 관리·감독하고 담배 소비 증가를 억제하려는 것이므로(대법원 2018. 9. 28. 선고 2018도9828 판결 등 참조), 담배부산물에서 추출하였다 하더라도 연초의 잎 부분을 원료로 하여 제조되어 건강에 악영향을 미칠 가능성이 있다면 담배사업법에서 정한 담배에 포함된다고 봄이 타당하다.
바. 가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부
1) 관련 법리
국세기본법 제48조 제1항 제2호는 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 부과하지 않는다고 규정하고 있다. 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재이다. 따라서 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이러한 제재를 과할 수 없다. 그러나 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립 등이 있다고 할 수 없음에도 납세의무자가 자기 나름의 해석에 의하여 납세 등의 의무가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법률의 부지나 오해에 불과하여 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않는다(대법원 2013. 6. 27. 선고 2011두17776 판결 등 참조).
2) 구체적 판단
니코틴 성분은 연초 잎에서 추출하는 것이 일반적이고, 담배사업법도 담배를 ‘연초(煙草)의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 제조한 것을 말한다’고 규정하고 있다. 우리나라는 이러한 담배에 대하여 개별소비세, 부가가치세, 담배소비세, 지방교육세, 국민건강증진부담금 등 여러 종류의 조세, 부담금을 부과하고 있다.
따라서 담배사업법의 적용을 받지 않는 니코틴을 수입하려는 원고로서는 연초의 잎이 아닌 연초의 줄기 등에서 니코틴을 추출하는 것이 상용화되어 있는지, 쟁점 니코틴 제조업체인 B사가 그러한 기술력을 갖고 있는지 확인하여야 할 의무가 있었고, 이는 B사의 홈페이지, 회사 소개자료, 공개전양설명서 등을 통해 쉽게 확인이 가능하였을 것으로 보인다.
그럼에도 원고는 그 의무를 게을리 한 채 만연히 쟁점 니코틴이 연초의 줄기에서 추출된 것이라는 말만 믿고 쟁점 니코틴이 담배가 아니라고 보아 개별소비세 등을 신고․납부하지 않았다.
결국 원고가 쟁점 물품이 개별소비세 등의 부과대상이 되지 않는다고 판단한 것은 단순한 법률의 부지 또는 착오에 불과하다고 평가될 뿐, 원고를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 주장은 이유 없다.
3. 결론
그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

판사 신명희(재판장) 윤민수 권오상

별지

각주1) 담배는 ‘가짓과의 한해살이 식물’을 의미하기도 하여 식물의 한 종류인 ‘연초’와 동의어로 사용되는 경우가 있기는 하나, 이 사건에서는 원고가 수입한 물품이 담배사업법상 ‘담배’에 해당하는지 여부가 문제가 되므로, 이하에서는 각 증거를 원용하여 그대로 기재하는 경우 등을 제외하고는 제조․가공되는 담배의 원료가 되는 풀을 ‘연초’로 표기하고, 제조․가공된 물품을 ‘담배’로 표기하기로 한다.